По результатам налоговой проверки общества налоговым органом принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить налог на имущество организаций, налог на прибыль и НДС, а также штрафные санкции и пени.
В целях подготовки апелляционной жалобы на решение налогового органа общество заключило договор с организацией на оказание юридических услуг по подготовке апелляционной жалобы, которые были полностью оплачены.
По результатам рассмотрения вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы решение налогового органа отменено в части, суммы доначислений значительно снижены.
Полагая понесенные расходы на оплату услуг организации своими убытками, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об их взыскании.
Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями суда апелляционной инстанции и арбитражного суда округа, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Суды, исходили из положений ст. 15, 16, 1069 ГК РФ и пришли к выводу об отсутствии совокупности условий, необходимых и достаточных для взыскания убытков.
Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила названные судебные акты и направила дело на новое рассмотрение, учитывая следующее.
На основании ст. 16 и 1069 ГК РФ вред (убытки), причиненный гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежит возмещению Российской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием.
Согласно п. 1 ст. 35 НК РФ налоговые и таможенные органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
Применение данных норм предполагает наличие как общих условий деликтной (то есть внедоговорной) ответственности (наличие вреда, противоправность действий его причинителя, существование причинной связи между вредом и противоправными действиями, вины причинителя), так и специальных условий такой ответственности, связанных с особенностями причинителя вреда и характера его действий.
Таким образом, расходы, понесенные налогоплательщиком, в связи со сбором доказательств для опровержения утверждений о фактах, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, а также издержки на оплату юридической или иной экспертной помощи в целях формирования правовой позиции являются обычными расходами, которые несет налогоплательщик как субъект экономической деятельности. Данная деятельность должна осуществляться в границах установленного правового регулирования, а это предполагает необходимость оценки ее субъектами соответствия требованиям закона как принимаемых ими решений, так и требований, предъявляемых иными участниками гражданского оборота и государственными органами.
Тот факт, что законное проведение мероприятий налогового контроля и выражение при этом оценки законности действий налогоплательщика имело для налогоплательщика неблагоприятные имущественные последствия о противоправности поведения налогового органа не свидетельствует и достаточных оснований для возмещения вреда не образует. Иное бы означало, что по правилам возмещения вреда возмещаются расходы за сам факт участия налогоплательщика в предписанных НК РФ административных процедурах.
Следовательно, сама по себе отмена решения налогового органа вышестоящим налоговым органом не означает, что имеются все перечисленные выше условия деликтной ответственности.
При
разграничении оценки полноты и правильности исполнения налоговой обязанности налогоплательщиком, правомерно данной налоговым органом в пределах его полномочий, и неправомерного причинения вреда вследствие издания налоговым органом правового акта по результатам налоговой проверки значение имеет не как таковая правильность (ошибочность) начисления недоимки, а иные обстоятельства – имело ли место со стороны налогового органа невыполнение публичных обязанностей, приведшее к тому, что налогоплательщик в рамках реализации права на обжалование решения налогового органа был вынужден нести дополнительные (чрезмерные) расходы, направленные, по сути, на исправление нарушений и ставших причиной неправомерного доначисления соответствующих сумм налоговых платежей.
При этом на основании п. 2 ст. 15 ГК РФ и с учетом разъяснений, данных в п. 13 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23 июня 2015 г. № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», размер подлежащего выплате возмещения может быть уменьшен судом, если налоговым органом будет доказано или из обстоятельств дела следует с очевидностью, что величина заявленных расходов превышает разумный уровень затрат, которые было необходимо понести налогоплательщику для обеспечения своей защиты.
Суды не дали оценки законности действий налогового органа и поведению налогоплательщика на стадии принятия решения и не установили, являлось ли доначисление налогов результатом выражения оценки законности действий налогоплательщика, данной налоговым органом в пределах имевшихся у него полномочий, либо причиной доначисления налогов обществу стало игнорирование налоговым органом положений НК РФ и (или) возражений налогоплательщика, представленных на акт налоговой проверки, доказательств налогоплательщика, тому подобные грубые нарушения, с безусловностью повлиявшие на результаты налоговой проверки.
Определение № 306-ЭС19-27836